Khái niệm và phân loại vi phạm pháp luật về thuế

I- Khái niệm vi phạm pháp luật về thuế

Trong khoa học pháp lí, vi phạm pháp luật được hiểu là hành vi làm trái các quy định của pháp luật, do tổ chức hoặc cá nhân thực hiện với một lỗi xác định (cố ý hoặc vô ý), gây thiệt hại đến lợi ích chung và do đó phải chịu trách nhiệm pháp lí về hành vi đó của mình. Từ quan niệm này, có thể định nghĩa vi phạm pháp luật về thuế là hành vi làm trái các quy định pháp luật về thuế, do tổ chức, cá nhân thực hiện một cách cố ý hoặc vô ý, gây thiệt hại đến trật tự công cộng và phải chịu trách nhiệm pháp lí về hành vi đó của mình. Nhìn một cách tổng quát, có thể nhận diện hành vi vi phạm pháp luật thuế nhờ các dấu hiệu cơ bản sau đây:

1- về phương diện chủ thể:

Vi phạm pháp luật thuế là hành vi được thực hiện bởi các chủ thể là tổ chức hoặc cá nhân có liên quan đến hoạt động hành thu thuế như người nộp thuế, cơ quan thuế hoặc công chức ngành thuế. Sở dĩ như vậy là bởi vì những  chủ thể này thường được trao các thẩm quyền và nghĩa vụ pháp lí nhất định khi tham gia vào quá trình hành thu thuế (vì lợi ích riêng của họ hoặc lợi ích chung) nhưng đã không thực hiện đúng các thẩm quyền, nghĩa vụ đó như đòi hỏi của pháp luật. Điều đó cho thấy, vi phạm pháp luật thuế bao giờ cũng liên quan đến những chủ thể được pháp luật thuế quy định các quyền, nghĩa vụ nhất định và việc quy định những quyền, nghĩa vụ này không ngoài mục đích nhằm đảm bảo lợi ích chung, trên cơ sở dùng pháp luật để điều chỉnh hành vi của họ.

2-  về phương diện khách quan:

vi phạm pháp luật thuế là hành vi trái pháp luật. Tính trái pháp luật của những hành vi này thể hiện ở chỗ, chúng không chỉ vi phạm những quy tắc xử sự chung đã được thể hiện trong trật tự pháp luật mà trong chừng mực nào đó, những hành vi này còn có thể gây phương hại đến những lợi ích chung hoặc lợi ích riêng đang được pháp luật bảo vệ. Nói cách khác, vi phạm pháp luật thuế chính là hành vi làm trái những gì mà pháp luật thuế đòi hỏi tuân thủ ở chủ thể pháp luật khi họ tham gia vàò quá trình hành thu thuế. Có thể dẫn ra đây nhiều hành vi vi phạm pháp luật thuế như hành vi trốn thuế; khai man tiền thuế; dây dưa nộp thuế; hành vi tham ô tiền thuế; bao che và thông đồng với người nộp thuế để trốn lậu thuế...

3- về phương diện chủ quan:

vi phạm pháp luật thuế bao giờ cũng phản ánh mức độ lỗi (cố ý hoặc vô ý) của người thực hiện. Tính chất có lỗi của người thực hiện hành vi vi phạm pháp luật thuế thể hiện ở chỗ, chủ thể của hành vi hoàn toàn có khả năng tránh được sự vi phạm nhưng họ đã không tránh hoặc cố ý thực hiện hành vi vi phạm vì một động cơ hay mục đích thúc đẩy. Tính chất có lỗi của hành vi vi phạm pháp luật thuế chủ thể này thường được trao các thẩm quyền và nghĩa vụ pháp lí nhất định khi tham gia vào quá trình hành thu thuế (vì lợi ích riêng của họ hoặc lợi ích chung) nhưng đã không thực hiện đúng các thẩm quyền, nghĩa vụ đó như đòi hỏi của pháp luật. Điều đó cho thấy, vi phạm pháp luật thuế bao giờ cũng liên quan đến những chủ thể được pháp luật thuế quy định các quyền, nghĩa vụ nhất định và việc quy định những quyền, nghĩa vụ này không ngoài mục đích nhằm đảm bảo lợi ích chung, trên cơ sở dùng pháp luật để điều chỉnh hành vi của họ.

4- về phương diện khách thể:

hành vi vi phạm pháp luật thuế đã phương hại đến những lợi ích cụ thể được pháp luật bảo vệ. Những lợi ích này có thể chỉ là lợi ích riêng của tổ chức, cá nhân hoặc lợi ích chung của toàn xã hội. Tuỳ thuộc vào mức độ xâm hại của hành vi vi phạm pháp luật thuế đến lợi ích (khách thể) mà người ta xác định được mức độ nguy hiểm cho xã hội của hành vi và từ đó cố thể xác định mức độ cũng như loại chế tài tương ứng sẽ áp dụng đối với hành vi đó. Chẳng hạn, đối với hành vi trốn thuế, tuỳ thuộc vào mức độ nghiêm trọng của hành vi (thường được xác định dựa vào mức tiền thuế trốn lậu) mà hành vi này có thể bị xử lí hành chính hoặc xử lí hình sự theo quy định của Bộ luật hình sự Việt Nam.

II- Phân loại vi phạm pháp luật về thuế

Trong thực tiễn pháp lí, các hành vi vi phạm pháp luật thuế diễn ra rất đa dạng, tinh vi và phức tạp, với nhiều dạng thức khác nhau. Việc phân loại các vi phạm pháp luật về thuế không chỉ có ý nghĩa về mặt lí luận mà còn có ý nghĩa thực tiễn rất quan trọng, đặc biệt là giúp cho các nhà làm luật xây dựng được cơ chế xử lí phù hợp, thoả đáng đối vớì từng nhóm loại và từng hành vi vi phạm pháp luật về thuế. Đương nhiên, cho dù các vi phạm này tồn tại dưới những hình thức nào thì về phương diện bản chất, mỗi vi phạm đó đều thuộc về một trong các loại hình vi phạm chủ yếu sau đây: 

1- Vi phạm hành chính về thuế

(i) Trên nguyên tắc, do đa số các quy định pháp luật về thuế  thuộc loại quy phạm pháp luật hành chính nên phần lớn những hành vi vi phạm pháp luật về thuế diễn ra trong thực tế thuộc loại vi phạm hành chính, về mặt lí thuyết, vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế là hành vi làm trái các quy định pháp luật hành chính trong lĩnh vực thuế, do tổ chức, cá nhân thực hiện một cách cố ý hoặc vô ý, xâm hại đến những lợi ích được pháp luật hành chính bảo vệ nhưng chưa đến mức xử lí hình sự và phải chịu trách nhiệm hành chính.

• Một là đối tượng vi phạm của các hành vi vi phạm hành chính về thuế chính là các quy phạm pháp luật hành chính về thuế. Các quy phạm pháp luật này được thể hiện trong hầu hết các đạo luật về thuế (ví dụ: Luật thuế giá trị gia tăng; Luật thuế tiêu thụ đặc biệt; Luật thuế thu nhập doanh nghiệp; Luật thuế xuất khẩu, thuế nhập khẩu...).
• Hai là loại trách nhiệm pháp lí áp dụng đối với những vi phạm này chỉ có thể là trách nhiệm hành chính. Theo dự liệu tại Văn bản hợp nhất số 02/VBHN/VPQH ngày 10/7/2014 về Luật xử lí vi phạm hành chính và Nghị định của Chính phủ số 129/2013/NĐ-CP ngày 16/10/2013 quy định về xử phạt vi phạm hành chính về thuế và cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế, các biện pháp chế tài hành chính chủ yếu được áp dụng đối với những hành vi vi phạm pháp luật thuế bao gồm: phạt cảnh cáo; phạt tiền. Ngoài ra, người vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế còn có thể bị áp dụng một số biện pháp khắc phục hậu quả do hành vi vi phạm gây ra.
• Ba là việc tuyên bố một hành vi là vi phạm hành chính về thuế vốn dĩ thuộc thẩm quyền của các cơ quan hành chính và các công -chức hành chính có thẩm quyền. Thông thường, sự tuyên bố này được thể hiện bằng một quyết-định xử phạt vi phạm hành chính được ban hành theo đúng thể thức luật định.

(ii) Theo pháp luật hiện hành, hành vi vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế bao gồm các dạng cơ bản sau đây:

• Hành vi chậm nộp hồ sơ đăng kí thuế, chậm thông báo thay đổi thông tin trong hồ sơ đăng kí thuế so với thời hạn quy định (Điều 5);
• Hành vi khai không đầy đủ các nội dung trong hồ sơ thuế (Điều 6);
• Hành vi chậm nộp hồ sơ khai thuế so với thời hạn quy định (Điều 7);
• Hành vi vi phạm các quy định về cung cấp thông tin liên quan đến xác định nghĩa vụ thuế (Điều 8);
• Hành vi vi phạm quy định về chấp hành quyết định kiểm tra, thanh tra thuế, cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế (Điều 9);
• Hành vi khai sai dẫn đến thiếu số tiền thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn (Điều 10);
• Hành vi trốn thuế, gian lận thuế (Điều 11).

Ngoài ra, trường hợp tổ chức tín dụng không thực hiện trách nhiệm trích chuyển tiền từ tài khoản của người nộp thuế vào tài khoản ngân sách nhà nước đối với số tiền thuế, tiền chậm nộp tiền thuế, tiền phạt, tiền chậm nộp tiền phạt phải nộp của người nộp thuế theo quyết định cưỡng chế của cơ quan thuế cũng bị xử phạt vi phạm hành chính (Điều 12); hoặc tổ chức, cá nhân liên quan có hành vi thông đồng, bao che người nộp thuế trốn thuế, gian lận thuế, không thực hiện quyết định cưỡng chế hành chính thuế cũng bị xử phạt vi phạm hành chính về thuế (Điều 13).

2- Vi phạm hình sự về thuế

Khác với vi phạm hành chính về thuế, vi phạm hình sự về thuế là hành vi trái pháp luật hình sự, do người có năng lực trách nhiệm hình sự thực hiện một cách cố ý, xâm hại đến các lợi ích phát sinh từ quan hệ nộp thuế được luật hình bảo vệ.

(i) Có thể phân biệt vi phạm hình sự về thuế với các vi phạm pháp luật khác về thuế thông qua những đặc điểm cơ bản sau đây:

• Một là đối tượng của hành vi vi phạm hình sự về thuế chính là các quy định có liên quan đến lĩnh vực thuế được quy định trong Bộ luật hình sự và các văn bản hướng dẫn thi hành Bộ luật hình sự. Tuy nhiên, cần lưu ý rằng Bộ luật hình sự và các văn bản hướng dẫn thi hành bộ luật này chỉ quy định những hành vi nào được coi là vi phạm hình sự về thuế (ví dụ, tội trốn thuế được quy định tại Điều 161 Bộ luật hình sự năm 1999), chứ không quy định thủ tục xử lí các hành vi vi phạm đó như thế nào, bởi lẽ vấn đề này vốn dĩ thuộc phạm vi điều chỉnh của Bộ luật tố tụng hình sự và các quy định có tính chất “dẫn chiếu” đã được quy định trong cấc đạo luật về thuế.
• Hai là loại trách nhiệm pháp lí duy nhất áp dụng cho các hành vi vi phạm hình sự về thuế (hay còn gọi là các tội phạm về thuế) là trách nhiệm hình sự mà biểu hiện cụ thể của trách nhiệm hình sự là việc áp dụng các hình phạt đối với người phạm tội.
• Ba là vi phạm hình sự về thuế là hành vi có mức độ nguy hiểm cao cho xã hội, cần được xử lí nghiêm khắc bằng hình luật nhằm trừng phạt đối với người phạm tội và ngăn chặn người khác phạm tội. Mọi hành vi vi phạm hình sự về thuế đều được coi là tội phạm và đều có thể bị truy cứu trách nhiệm hình sự và có thể bị áp dụng hình phạt theo quy định của Bộ luật hình sự.
• Bốn là việc tuyên bố một hành vi vi phạm hình sự về thuế là tội phạm, chỉ thuộc thẩm quyền của toà án. Trên nguyên tắc, sự tuyên bố này phải được thể hiện bằng một bản án hoặc quyết định xét xử do toà án tuyên theo đúng thể thức luật định.

(ii) Theo quy định của pháp luật hiện hành ở Việt Nam, các hành vi vi phạm hình sự trong lĩnh vực thuế được coi là tội phạm bao gồm các dạng cơ bản sau đây:

• Tội trốn thuế (Điều 161 Bộ luật hình sự năm 1999);
• Tội tham ô tài sản (Điều 278 Bộ luật hình sự năm 1999);
• Tội nhận hối lộ (Điều 279 Bộ luật hình sự năm 1999);
• Tội lợi dụng chức vụ, quyền hạn trong khi thi hành công vụ (Điều 281 Bộ luật hình sự năm 1999);

Trong thực tiễn pháp lí, các hành vi vi phạm hình sự về thuế tuy có diễn ra với số lượng ít hơn so với vi phạm hành chính về thuế nhưng mức độ nguy hiểm cho xã hội thường cao hơn. Điều đặc biệt lưu ý là trong thực tiễn, tuy các vi phạm mang tính chất hình sự về thuế có thể do tổ chức và cá nhân thực hiện nhưng pháp luật hình sự Việt Nam hiện nay mới chỉ quy định vấn đề truy cứu trách nhiệm hình sự đối với cá nhân và bắt đầu thừa nhận vấn đề trách nhiệm hình sự đối với tổ chức là pháp nhân thương mại (Bộ luật hình sự năm 2015). Xu hướng này là phù hợp với thông lệ chung ở nhiều nước trên thế giới, theo đó pháp luật hình sự các quốc gia này chấp nhận cả vấn đề truy cứu trách nhiệm hình sự đối với tổ chức là pháp nhân chứ không chỉ đối với cá nhân. Quy định này cho phép Nhà nước có thể truy cứu trách nhiệm hình sự đối với bất kì cá nhân hay tổ chức (pháp nhân) nào có hành vi nguy hiểm cho xã hội đến mức cần phải xử lí nghiêm khắc bằng hình luật, đặc biệt là đối với hành vi vi phạm pháp luật trong lĩnh vực thuế mà ví dụ điển hình là hành vi trốn thuế.

3- Các vi phạm khác về thuế

Trong lĩnh vực chấp hành pháp luật thuế, các vi phạm pháp luật về thuế không chỉ diễn ra dưới hình thức vi phạm hành chính hay vi phạm hình sự mà còn có thể diễn ra dưới những hình thức khác, tuy rằng trên thực tế hai loại vi phạm này - vi phạm hành chính và vi phạm hình sự về thuế vẫn được xem là chủ yếu. Xét về phương diện luật học, do những vi phạm khác về thuế diễn ra không nhiều và cũng ít được giới luật học quan tâm để ý nên lí thuyết về chúng vẫn còn khá nghèo nàn. 

Nhìn từ góc độ bản chất pháp lí, các vi phạm hành chính và vi phạm hình sự về thuế thực chất là những hành vi vi phạm các quy định pháp luật thuế về phương diện nội dung. Tuy nhiên, trong thực tế có tồn tại một bộ phận không nhỏ các quy phạm pháp luật về thuế được coi là những quy phạm pháp luật về hình thức, ví dụ: quy định về hình thức tờ khai đăng kí thuế, hình thức của văn bản kê khai thuế và văn bản thông báo thuế, hình thức văn bản quyết định giải quyết khiếu nại về thuế, hình thức đơn khiếu nại và đơn khởi kiện về thuế, hình thức đơn xin miễn giảm thuế và hoàn thuế; hình thức biên bản vi phạm hành chính về thuế... về nguyên tắc, những hành vi làm trái các quy định này cũng phải được coi là vi phạm pháp luật thuế nhưng về bản chất chúng không phải là vi phạm hành chính hay vi phạm hình sự về thuế, do vậy, các chế tài áp dụng cho những hành vi vi phạm đó cũng không phải là chế tài hành chính hay chế tài hình sự. Trong thực tiễn, chế tài xử lí đối với loại vi phạm này được thực hiện chủ yếu bằng việc Nhà nước không thừa nhận giá trị pháp lí của các văn bản do người nộp thuế lập hoặc do cơ quan có thẩm quyền lập không đúng với hình thức luật định trong quá trình hành thu thuế.

Luật sư: Nguyễn Thị Bích Phượng - Trưởng phòng Doanh nghiệp của Công ty Luật TNHH Everest, tổng hợp (từ Giáo trình Luật Thuế Việt Nam  - Đại học Luật Hà Nội và một số nguồn khác).